Oleh: Nuryaqien Suzikrie, SH., MH & Herjuno Wahyu. Aji, SE., M.Ak

Pada suatu hari, seorang advokat ditolak oleh Kantor Pelayanan Pajak Pratama Bantul untuk mendampingi kliennya sebagai kuasa. Alasannya sederhana: ia bukan Konsultan Pajak. Padahal sebagai advokat, ia berwenang memberikan jasa hukum termasuk di bidang perpajakan, dan kliennya telah memberinya kuasa. Penolakan itu yang membawa persoalan kuasa Wajib Pajak sampai ke Mahkamah Konstitusi dan melahirkan Putusan Nomor 63/PUU-XV/2017 ("Putusan MK 63/2017"), putusan yang hingga hari ini masih menjadi tolok ukur untuk menilai setiap peraturan pelaksana tentang kuasa Wajib Pajak, termasuk yang paling baru: PMK Nomor 44 Tahun 2026  tentang Persyaratan untuk Menjadi Kuasa di Bidang Perpajakan dan Tata Cara Pelaksanaan Hak dan Pemenuhan Kewajiban Kuasa di Bidang Perpajakan (“PMK 44/2026”).

Wajib Pajak membutuhkan kuasa ketika mereka berhalangan atau membutuhkan seseorang dengan keahlian khusus untuk melaksanakan hak dan kewajiban perpajakannya, mulai dari pendaftaran, pelaporan SPT, dan pembayaran, hingga penyelesaian sengketa pajak seperti pemeriksaan, keberatan, pengurangan atau penghapusan sanksi, dan banding di pengadilan pajak. Siapa yang berhak menjadi kuasa dan siapa yang berwenang menentukannya bukan pertanyaan teknis semata. Pertanyaan itu yang dijawab, lalu diuji ulang, sepanjang empat rezim pengaturan yang ditelusuri tulisan ini:  Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2007 tentang Perubahan Ketiga Atas Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang KUP (selanjutnya "UU 28/2007"), PMK 229/PMK.03/2014 tentang Persyaratan Serta Pelaksanaan Hak Dan Kewajiban Seorang Kuasa (“PMK 229/2014”), Undang-Undang Nomor 7 Tahun 2021 tentang Harmonisasi Peraturan Perpajakan (selanjutnya "UU HPP"), dan PMK 44/2026. Dua rezim pertama menjadi objek pengujian dalam Putusan MK 63/2017; dua rezim terakhir adalah tanggapan pembentuk undang-undang dan Menteri Keuangan atasnya.

Delegasi Tanpa Batas: Pasal 32 Ayat (3a) UU 28/2007

Titik awalnya ada pada Pasal 32 ayat (3a) UU 28/2007, yang menjadi norma yang diuji dalam Putusan MK 63/2017: "Persyaratan serta pelaksanaan hak dan kewajiban kuasa sebagaimana dimaksud pada ayat (3) diatur dengan atau berdasarkan Peraturan Menteri Keuangan." Bandingkan dengan ayat (3) yang didelegasikannya: "Orang Pribadi atau Badan dapat menunjuk seorang kuasa dengan Surat Kuasa Khusus untuk menjalankan hak dan memenuhi kewajiban sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan." Undang-undang hanya mengatur bahwa kuasa boleh ditunjuk. Siapa yang boleh menjadi kuasa dan syarat apa yang harus dipenuhi, seluruhnya diserahkan kepada Menteri Keuangan tanpa batas materi apa pun selain nama peraturannya.

Delegasi terbuka itu dijalankan Menteri Keuangan melalui PMK Nomor 229/PMK.03/2014 (“PMK 229/2014”). Pihak yang dapat ditunjuk sebagai kuasa dipersempit menjadi dua: Konsultan Pajak dan karyawan Wajib Pajak (Pasal 2 ayat (4)). Konsultan Pajak dianggap menguasai ketentuan perpajakan apabila memiliki izin praktik dari Direktur Jenderal Pajak (Pasal 5 ayat (1)); karyawan Wajib Pajak dianggap menguasainya apabila memiliki sertifikat brevet, ijazah Diploma III perpajakan terakreditasi A, atau sertifikat konsultan pajak (Pasal 5 ayat (2)). Advokat yang kelak menjadi pemohon dalam Putusan MK 63/2017 tidak masuk kategori mana pun. Ia bukan konsultan pajak berizin dan bukan pula karyawan dari Wajib Pajak yang ia damping. Ia mendampinginya justru dalam kapasitas sebagai advokat independen. Berdasarkan Undang-Undang Nomor 18 Tahun 2003 tentang Advokat, profesi advokat pada dasarnya berwenang memberikan jasa hukum, termasuk di bidang perpajakan, sepanjang memiliki pengetahuan yang memadai. PMK 229/2014 tidak menyediakan tempat baginya.

Putusan MK 63/2017: Dari Dalil Pemohon ke Batas Delegasi

Advokat itu mengajukan uji materiil ke Mahkamah Konstitusi atas Pasal 32 ayat (3a) UU 28/2007, dengan tiga dalil. Pertama, kewenangan Menteri bersifat mutlak dan menempatkan eksekutif lebih tinggi dari kedaulatan rakyat. Kedua, terjadi konflik kepentingan struktural: Menteri Keuangan adalah pihak yang berhadapan dengan Wajib Pajak dalam sengketa pajak, namun sekaligus berwenang menentukan siapa yang boleh mewakili lawannya. Ketiga, pembatasan itu diskriminatif terhadap profesi advokat.

Mahkamah menerima inti dalil itu, dengan penalaran sendiri. Hak Wajib Pajak untuk didampingi kuasa yang memahami perpajakan, menurut Mahkamah, adalah sarana memperoleh kepastian hukum dan perlindungan dari penyalahgunaan wewenang, sehingga siapa yang berhak menjadi kuasa bukan perkara teknis semata. Berdasarkan Undang-Undang Nomor 12 Tahun 2011, pendelegasian wewenang dari undang-undang kepada Peraturan Menteri hanya dibenarkan untuk hal-hal yang bersifat teknis-administratif. Persyaratan mengenai siapa yang berhak menjadi kuasa, menurut Mahkamah, menyentuh pembatasan hak warga negara, sehingga bersifat substantif dan seharusnya diatur di level undang-undang, bukan Peraturan Menteri.

Amar Putusan MK 63/2017 mengabulkan permohonan untuk sebagian: frasa "pelaksanaan hak dan kewajiban kuasa" dalam Pasal 32 ayat (3a) UU 28/2007 dinyatakan bertentangan dengan Undang-Undang Dasar Tahun 1945 (“UUD 1945”) secara bersyarat, dan tidak mempunyai kekuatan hukum mengikat sepanjang tidak dimaknai hanya berkenaan dengan hal-hal yang bersifat teknis-administratif, dan bukan pembatasan atau perluasan hak dan kewajiban warga negara. Inti putusan ini sederhana: Menteri Keuangan tidak boleh memakai delegasi itu untuk membuat aturan yang membatasi hak warga negara memilih kuasa hukumnya, termasuk advokat, kecuali persyaratan mendasarnya sudah diatur undang-undang, dan yang didelegasikan ke Peraturan Menteri murni bersifat teknis-administratif.

UU HPP: Kaitan ke Undang-Undang yang Belum Tuntas

Pembentuk undang-undang merespons arahan itu melalui UU HPP. Pasal 32 ayat (3a) UU KUP kini berbunyi: "Seorang kuasa yang ditunjuk sebagaimana dimaksud pada ayat (3) harus mempunyai kompetensi tertentu dalam aspek perpajakan, kecuali kuasa yang ditunjuk merupakan suami, istri, atau keluarga sedarah atau semenda sampai dengan derajat kedua." Sepintas, ini kabar baik: syarat kompetensi kini berpijak di undang-undang, bukan semata di Peraturan Menteri, dan rumusannya tidak secara eksplisit mempersempit kuasa hanya pada Konsultan Pajak. Advokat yang memiliki pengetahuan memadai di bidang pajak, secara tekstual, tidak lagi terhalang oleh undang-undang untuk menjadi kuasa tanpa harus menyandang status Konsultan Pajak.

Namun kesesuaian dengan Putusan MK 63/2017 tidak cukup diukur dari ada-tidaknya kaitan ke undang-undang. Pada bagian pertimbangan yang sama, Mahkamah menetapkan tiga hal: undang-undang harus mengatur secara jelas persyaratan bagi kuasa, baik syarat administratif maupun kompetensi; undang-undang harus menjamin kuasa dapat menjalankan hak dan kewajibannya secara bebas dan mandiri; dan pembatasan yang belum diatur undang-undang tidak boleh didelegasikan ke Peraturan Menteri. Diukur dengan tiga hal itu, Pasal 32 ayat (3a) UU HPP baru memenuhi sebagian. Frasa "kompetensi tertentu" adalah kaitan ke undang-undang, tetapi bukan pengaturan yang jelas: kriteria kompetensi, standar pemahamannya, dan siapa yang memenuhinya sama sekali tidak disebut, dan seluruhnya tetap diserahkan ke peraturan pelaksana. Jaminan bahwa kuasa dapat bertindak secara bebas dan mandiri, yang diminta Mahkamah secara eksplisit, juga tidak termuat dalam rumusan ini. Optimisme bahwa advokat kini bebas menjadi kuasa tanpa syarat tambahan karena itu perlu diuji lebih lanjut, bukan pada teks undang-undangnya, melainkan pada bagaimana Peraturan Menteri di bawahnya menjabarkan "kompetensi tertentu" itu.

PMK 44/2026: Pintu yang Terbuka, Kunci yang Tetap Sama

Ujian itu datang lewat PMK 44/2026 tentang Persyaratan untuk Menjadi Kuasa di Bidang Perpajakan dan Tata Cara Pelaksanaan Hak dan Pemenuhan Kewajiban Kuasa di Bidang Perpajakan, yang sekaligus mencabut PMK 229/2014. Dasar kewenangan Menteri Keuangan menerbitkan PMK ini bukan lagi Pasal 32 ayat (3a) seperti yang diatur dalam UU 28/2007, melainkan Pasal 44E ayat (2) huruf e UU HPP, yang secara eksplisit mendelegasikan pengaturan lebih lanjut mengenai kompetensi kuasa kepada Peraturan Menteri Keuangan. PMK ini membangun tiga kategori kuasa (Pasal 2): Konsultan Pajak, Pihak Lain, dan Keluarga, kategori kedua yang tidak dikenal rezim sebelumnya, dan yang paling relevan bagi advokat serta praktisi kompeten nonkonsultan lainnya. Sepintas, kategori Pihak Lain menjawab langsung persoalan yang diajukan pemohon Putusan MK 63/2017: pintu bagi advokat kini terbuka, tidak lagi terkunci pada status Konsultan Pajak semata.

Tetapi kompetensi Pihak Lain, berdasarkan Pasal 3, dibuktikan hanya melalui satu instrumen: Surat Keterangan Terdaftar (SKT) yang diterbitkan oleh Menteri Keuangan atau pejabat yang ditunjuk. Sama seperti Konsultan Pajak yang harus memiliki Izin Konsultan Pajak, Pihak Lain harus memiliki instrumen yang diterbitkan otoritas yang sama. Optimisme di level undang-undang perlu dikoreksi di sini: advokat memang tidak lagi harus menjadi Konsultan Pajak untuk menjadi kuasa, tetapi ia tetap harus memperoleh instrumen serupa izin dari Kementerian Keuangan untuk membuktikan kompetensinya. Yang berubah adalah namanya, bukan sepenuhnya strukturnya.

Perbandingan dengan pengaturan advokat sendiri memperjelas hal ini. Profesi advokat diatur oleh undang-undang tersendiri, Undang-Undang Nomor 18 Tahun 2003 tentang Advokat, dan pembinaan serta pengawasannya tidak berada di tangan pihak yang berhadapan dengannya dalam sengketa. Pihak Lain sebagai kuasa Wajib Pajak berada dalam posisi berbeda: syarat kompetensinya, tata cara memperoleh SKT, sebab-sebab SKT dibekukan atau dicabut, dan pembinaan serta pengawasannya (Pasal 14) seluruhnya berada di tangan Menteri Keuangan, pihak yang dalam praktik berhadapan dengan Wajib Pajak dan kuasanya dalam pemeriksaan dan sengketa. Susunan ini menghidupkan kembali kekhawatiran struktural yang sama seperti yang diajukan pemohon dalam Putusan MK 63/2017: kuasa diatur dan dapat dibatasi oleh pihak yang menjadi lawannya.

Dua ketentuan PMK 44/2026 memperlihatkan bagaimana kendali itu bekerja dalam praktik. Pasal 4 melarang penunjukan kuasa baru selama Izin Konsultan Pajak atau SKT-nya sedang dibekukan atau dicabut, otoritas yang sama yang menerbitkan izin itulah yang menentukan kapan seseorang boleh mulai menjadi kuasa. Pasal 10 ayat (1) melangkah lebih jauh: pemberian kuasa yang sudah berjalan pun berakhir ketika izin atau SKT itu dibekukan atau dicabut di tengah jalan. Kedua pasal ini bersama-sama bermakna kapasitas seseorang untuk menjadi dan tetap menjadi kuasa, dari awal sampai akhir, bergantung pada instrumen yang dikendalikan otoritas yang sama yang berhadapan dengannya dalam sengketa Wajib Pajak.

Interaksi ini menjadi lebih konkret ketika dibaca bersama rezim Konsultan Pajak yang berlaku saat ini. Berdasarkan Peraturan Menteri Keuangan No. 111/PMK.03/2014 tentang Konsultan Pajak (“PMK 111/2014”) sebagaimana diubah dengan PMK 175/PMK.01/2022 (“PMK 175/2022”), Izin Praktik Konsultan Pajak dibekukan ketika seorang klien dari konsultan itu ditetapkan tersangka tindak pidana perpajakan. Dibaca bersama Pasal 10 PMK 44/2026, pembekuan itu dapat mengakhiri seluruh kuasa yang dipegang konsultan tersebut, termasuk kuasa dari klien lain yang tidak terkait sama sekali dengan perkara pidana itu. Sebagai imbangannya, sejak PMK 175/2022, kewenangan menerbitkan, membekukan, dan mencabut izin ini telah dipindahkan dari Direktur Jenderal Pajak kepada Sekretaris Jenderal Kementerian Keuangan, sedikit menjauhkan kewenangan itu dari unit yang langsung berhadapan dengan Wajib Pajak dalam sengketa, meski tetap berada di bawah Menteri yang sama.

Pasal 5 juga menambahkan syarat khusus bagi pensiunan atau mantan pegawai Kementerian Keuangan yang hendak menjadi Pihak Lain: rekam jejak bebas hukuman disiplin berat, dan masa tunggu lima tahun sejak pensiun atau berhenti. Syarat berjenis cooling-off ini lazim dalam tata kelola konflik kepentingan, tetapi ia juga persyaratan tambahan bagi siapa yang boleh menjadi kuasa, kategori yang menurut Putusan MK 63/2017 seharusnya berpijak di undang-undang, bukan semata Peraturan Menteri.

Dua Risiko yang Perlu Dipisahkan

Dua hal perlu dipisahkan dengan hati-hati di sini, karena keduanya sering tercampur dalam penilaian sekilas. Pertama, risiko kesesuaian konstitusional: apakah cara PMK 44/2026 menjabarkan kompetensi dan mengendalikan status kuasa, sebagaimana diuraikan di atas, masih berada dalam batas teknis-administratif yang diizinkan Putusan MK 63/2017, atau sudah menjadi pembatasan hak yang seharusnya diatur undang-undang. Ini adalah pertanyaan tentang norma yang sudah ada. Kedua, risiko kekosongan pengaturan: PMK 44/2026 mendelegasikan lebih lanjut tata cara memperoleh Izin Konsultan Pajak dan SKT kepada Peraturan Menteri tersendiri (Pasal 3 ayat (5)) yang, sejauh dapat ditelusuri, belum diterbitkan, termasuk belum ada pembaruan atas PMK 111/2014 jo. PMK 175/2022 untuk mengakomodasi kategori Pihak Lain. Ini bukan pertanyaan tentang pertentangan norma, melainkan tentang norma yang belum lengkap.

Kedua risiko ini berjalan pada rel yang berbeda. Yang pertama berpotensi diuji lewat permohonan uji materiil ke Mahkamah Agung terhadap PMK 44/2026 sendiri. Yang kedua adalah persoalan kepatuhan pembentukan peraturan yang selesai begitu peraturan rujukannya terbit, dengan catatan bahwa isi peraturan itu kelak juga akan tunduk pada uji yang sama seperti risiko pertama. Mencampur keduanya, sebagaimana sering terjadi, membuat kesimpulan tampak lebih pasti daripada yang sebenarnya dapat dipertanggungjawabkan pada tahap ini.

Penutup

Dibandingkan pendahulunya, PMK 44/2026 berdiri di atas pijakan yang lebih kokoh: syarat kompetensi kini bersumber dari undang-undang, dan kategori Pihak Lain membuka pintu yang sebelumnya tertutup bagi advokat dan praktisi kompeten nonkonsultan lainnya. Namun kekokohan itu belum tuntas. Kriteria kompetensi tetap ditentukan sepenuhnya oleh Peraturan Menteri, jaminan bahwa kuasa dapat bertindak bebas dan mandiri belum termuat di undang-undang mana pun, dan kendali atas siapa yang boleh menjadi dan tetap menjadi kuasa masih berada di tangan pihak yang dalam praktik berhadapan dengannya. Amanat Putusan MK 63/2017, dengan demikian, belum sepenuhnya dilaksanakan, bukan karena PMK 44/2026 mengabaikannya, melainkan karena delegasi di level undang-undang sendiri belum menuntaskan apa yang diminta Mahkamah. Sampai itu terjadi, setiap Peraturan Menteri yang lahir dari delegasi ini akan terus menghadapi pertanyaan yang sama yang diajukan seorang advokat di Bantul: “Siapa yang berhak menentukan siapa yang boleh menjadi kuasa Wajib Pajak?”