HOME OFFICE SEBAGAI PERMANENT ESTABLISHMENT: APA YANG BERUBAH PADA OECD COMMENTARY 2025?

Oleh: Herjuno Wahyu Aji, SE., M.Ak & Puput Bayu Wibowo, S.Ak

Pada 19 November 2025, OECD secara resmi memublikasikan pembaruan Model Tax Convention yang menghapus dua paragraf Commentary Article 5 yang selama ini menjadi fondasi analisis home office PE (paragraf 18 dan 19) dan menggantinya dengan 21 paragraf baru (paragraf 44.1 hingga 44.21). Jika analisis risiko permanent establishment masih mengacu pada paragraf lama itu, analisis tersebut didasarkan pada ketentuan yang sudah tidak berlaku. Artikel ini adalah bagian kedua dari seri tiga bagian tentang implikasi pajak internasional atas mobile workers yang membedah framework baru OECD 2025 dan mempertemukannya dengan delapan preseden yurisprudensi internasional yang relevan.

Fixed Place PE: Tiga Elemen Kumulatif yang Harus Terpenuhi Bersamaan

Article 5(1) OECD Model Tax Convention mendefinisikan permanent establishment sebagai "a fixed place of business through which the business of an enterprise is wholly or partly carried on." Dari rumusan ini, tiga elemen harus terpenuhi secara kumulatif. Jika salah satunya tidak terpenuhi, maka tidak ada PE.

Elemen pertama, place of business: setiap sarana atau fasilitas yang digunakan untuk menjalankan usaha. Kepemilikan hukum tidak diperlukan; yang relevan adalah penguasaan faktual (at the disposal of the enterprise). Ini berarti kantor yang dipinjam, digunakan bersama, atau bahkan ruang tamu seorang pegawai berpotensi memenuhi elemen ini jika perusahaan memiliki akses yang konsisten untuk keperluan bisnisnya.

Elemen kedua, fixed, mencakup dua dimensi, yaitu keterikatan pada lokasi geografis tertentu dan derajat permanensi yang memadai. OECD (2025, para. 44.4) menegaskan bahwa penentuan apakah suatu tempat bersifat "tetap" harus mengacu pada paragraf 28 sampai 34 Commentary, yang mensyaratkan lebih dari sekadar kehadiran sementara.

Elemen ketiga, business activity test: usaha perusahaan harus dijalankan melalui tempat tersebut. Pasal 5(4) mengecualikan kegiatan yang bersifat persiapan atau penunjang (preparatory or auxiliary). OECD (2025, para. 44.5) menegaskan bahwa bahkan ketika elemen pertama dan kedua terpenuhi, Pasal 5(4) tetap dapat mengecualikan tempat tersebut jika aktivitas di sana terbatas pada karakter penunjang.

Tabel 1 berikut merangkum tiga tipologi PE yang relevan bagi perusahaan yang mengoperasikan pekerja mobile.

Tabel 1. Tipologi PE dan Relevansinya bagi Mobile Workers (OECD MTC 2025)

OECD (2025) memperkenalkan bagian baru bertajuk "Cross-border working from a home or other relevant place" dalam Commentary Article 5. Istilah "other relevant place" didefinisikan sebagai tempat yang bukan kantor perusahaan maupun kantor pelanggan, pemasok, atau entitas afiliasinya, mencakup rumah tinggal, second home, rumah sewaan, atau rumah kerabat (OECD, 2025, para. 44.1).

Ambang Batas 50% Waktu Kerja: Safe Harbor Baru untuk Home Office PE

Perubahan paling signifikan terdapat pada paragraf 44.8: jika seorang individu bekerja dari rumah atau tempat relevan lain kurang dari 50% dari total waktu kerjanya untuk perusahaan dalam suatu periode 12 bulan yang dimulai atau berakhir pada tahun pajak yang bersangkutan, tempat tersebut umumnya tidak dianggap sebagai place of business perusahaan (OECD, 2025, para. 44.8). OECD menambahkan bahwa pengecualian atas pendekatan ini tidak diperkirakan akan terjadi dalam sebagian besar situasi.

Ini bukan bright-line rule yang mutlak. Kata "umumnya" menyisakan ruang untuk pengecualian, tetapi secara praktis memberikan safe harbor de facto yang sebelumnya tidak ada. Yang menentukan adalah perilaku aktual individu, bukan isi kontrak atau kebijakan perusahaan (OECD, 2025, para. 44.9). Jika seseorang secara faktual menghabiskan kurang dari 50% waktu kerjanya dari rumah di yurisdiksi asing, dokumentasi yang membuktikan fakta tersebut menjadi penentu.

Commercial Reason Test: Kapan Kehadiran di Negara Lain Membenarkan PE?

Apabila individu bekerja dari suatu tempat selama 50% atau lebih dari total waktu kerjanya, pertanyaan berikutnya adalah: “apakah ada commercial reason untuk kehadirannya di negara tersebut?” (OECD, 2025, para. 44.10). Commercial reason ada ketika kehadiran fisik individu di negara itu secara nyata memfasilitasi jalannya usaha perusahaan, misalnya karena ada pelanggan, pemasok, tenaga kerja, fasilitas, atau sumber daya lain yang perlu diakses perusahaan untuk menjalankan bisnisnya (OECD, 2025, para. 44.11-44.12).

Sebaliknya, OECD (2025, para. 44.15) menegaskan bahwa tidak ada commercial reason jika perusahaan mengizinkan WFH semata-mata untuk merekrut, mempertahankan, atau melanjutkan hubungan kerja dengan pegawai tersebut. OECD (2025, para. 44.16) menambahkan bahwa menghemat biaya kantor juga bukan merupakan commercial reason yang relevan dalam konteks ini. Kedua kondisi ini tidak menciptakan hubungan antara kehadiran individu dan kebutuhan bisnis perusahaan di negara tersebut.

Lima Contoh Ilustrasi OECD 2025 (Examples A-E): Dari Teori ke Praktik

OECD (2025, para. 44.21) menyediakan lima contoh yang mengoperasionalisasikan kerangka ini.

Example A: Pegawai bekerja dari rumah di Negara S selama 3 bulan berturut-turut karena alasan pribadi (kerabat sakit). Tempat tersebut tidak memenuhi syarat fixed karena tidak ada permanensi yang cukup dalam periode 12 bulan, tidak ada PE, dan bahkan tanpa perlu masuk ke analisis 50%.

Example B: Pegawai bekerja dari rumah di Negara S 1-2 hari per minggu sepanjang tahun, totalnya sekitar 30% dari waktu kerja. Tempat itu memenuhi syarat fixed (ada permanensi), tetapi kurang dari 50% waktu kerja, artinya tidak ada PE.

Example C: Pegawai bekerja dari rumah di Negara S selama 80% waktu kerjanya dan secara reguler mengunjungi klien perusahaan di Negara S. Lebih dari 50% waktu kerjanya, dan ada alasan komersial (melayani klien secara fisik di Negara S). Pada kondisi ini, PE terbentuk.

Example D: Pegawai bekerja 60% dari rumah di Negara S, memberikan layanan secara virtual kepada klien di berbagai negara, dan hanya mengunjungi klien di Negara S 1 kali per kuartal selama 1 hari. Walaupun lebih dari 50%, kunjungan tersebut bersifat intermiten dan insidental. Tidak ada alasan komersial yang cukup sehingga tidak ada PE.

Example E: Pegawai bekerja hampir seluruh waktunya dari rumah di Negara S dan memberikan layanan virtual kepada pelanggan di Negara R serta yurisdiksi lain dalam zona waktu yang berbeda. Kehadirannya di Negara S memungkinkan perusahaan melayani pelanggan secara real-time lintas zona waktu. Lebih dari 50% waktu kerja, dan ada commercial reason (fasilitasi layanan kepada pelanggan Negara R dari zona waktu Negara S), PE terbentuk. Example E ini penting: commercial reason tidak harus berupa pertemuan fisik dengan pelanggan di negara yang sama. Layanan lintas zona waktu sudah memadai.

Di samping Fixed Place PE, Article 5(5) OECD MTC mengatur Agency PE. Sebelum reformasi BEPS, celah terbuka melalui struktur commissionnaire, yaitu agen yang bertindak atas nama sendiri dan secara formal tidak mengikat perusahaan asing, sehingga tidak memenuhi definisi dependent agent.

BEPS Action 7 (OECD, 2015) merumuskan ulang secara fundamental ketentuan dalam Article 5(5). Pasca-BEPS, PE timbul juga ketika agen secara terbiasa (habitually) memainkan peran utama yang mengarah pada penyimpulan kontrak (principal role leading to the conclusion of contracts) yang lazimnya dilaksanakan tanpa modifikasi material oleh perusahaan. Perubahan ini menutup celah commissionnaire yang sebelumnya dieksploitasi secara luas.

Implikasi praktis bagi mobile workers: seorang manajer bisnis yang melakukan negosiasi aktif dengan calon klien di yurisdiksi asing, meskipun kontrak final ditandatangani oleh kantor pusat, berpotensi membentuk Agency PE. Yang menjadi pertimbangan utama adalah peran penentu dalam negosiasi, bukan formalitas penandatanganan.

Kedelapan preseden di bawah ini seluruhnya berasal dari yurisdiksi asing, sehingga sifatnya persuasif, bukan mengikat, bagi otoritas pajak maupun pengadilan pajak Indonesia. Nilainya bagi pembaca di Indonesia adalah analogi pola argumentasi yang mungkin muncul dalam sengketa serupa, bukan sebagai hukum yang dapat langsung dikutip sebagai preseden formal.

BFH Jerman (1990): Tempat Kerja Harus Legally Tersedia bagi Manajemen

Bundesfinanzhof (BFH) dalam putusan 16 Mei 1990 (I R 113/87) mengambil pendekatan yang ketat: tempat kerja harus secara legal tersedia bagi manajemen perusahaan, bukan sekadar digunakan secara faktual. Pistone dan Tenore (2024, hlm. 8) mencatat bahwa pengadilan menyimpulkan bahwa teleworking spaces yang tidak secara formal diserahkan kepada perusahaan tidak serta-merta membentuk PE, pendekatan yang kini sebagian mendapatkan kejelasannya melalui OECD Commentary 2025.

Høyesterett Norwegia (2009): Home Office dengan Fasilitas Rapat Membentuk PE

Mahkamah Agung Norwegia dalam putusan HR-2009-2145-A memutuskan bahwa sebuah kantor di rumah yang dilengkapi fasilitas untuk pertemuan dapat membentuk PE berdasarkan P3B Norwegia-Kanada. Pistone dan Tenore (2024, hlm. 8) mencatat bahwa pertimbangan kunci adalah penggunaan aktual tempat tersebut untuk kepentingan perusahaan dan tersedianya fasilitas bisnis yang konkret, bukan sekadar aktivitas back-office yang bersifat penunjang.

Tax Court Afrika Selatan (2015): Boardroom Klien sebagai Fixed Place of Business

Pengadilan Pajak Afrika Selatan dalam putusan AB LLC and BD Holdings LLC v. Commissioner of SARS (Mei 2015, unreported) memutuskan bahwa sebuah perusahaan Amerika telah membentuk PE di Afrika Selatan. Pistone dan Tenore (2024, hlm. 8) mencatat putusan ini dalam konteks tempat usaha yang memiliki derajat permanensi yang cukup. Kasus tersebut menunjukkan bahwa perusahaan tersebut hadir lebih dari 183 hari dan menggunakan ruang konferensi milik kliennya secara konsisten selama seluruh durasi kontrak. Fakta penggunaan yang berkelanjutan itulah yang menjadikannya fixed place of business, bukan kunjungan sporadis.

Zimmer v. French Tax Administration (Conseil d'Etat, 2010): Commissionnaire Aman sebelum BEPS

Conseil d'État Prancis dalam Putusan No. 304715 dan 308525 (31 Maret 2010) memutuskan bahwa Zimmer Ltd (UK) tidak memiliki PE di Prancis meskipun menggunakan Zimmer SAS sebagai commissionnaire. Karena Zimmer SAS bertindak atas nama sendiri tanpa wewenang hukum formal yang mengikat Zimmer Ltd, persyaratan pra-BEPS tidak terpenuhi. Logika putusan ini kini sudah tidak dapat dipertahankan pasca-BEPS Action 7 yang menggeser fokus dari formalitas kontraktual ke peran substantif dalam proses negosiasi.

Dell Products v. Skatt øst (Høyesterett Norwegia, 2011): Konfirmasi Pendekatan Formal Zimmer

Mahkamah Agung Norwegia dalam putusan HR-2011-2245-A tanggal 2 Desember 2011 mencapai kesimpulan yang sejalan dengan Zimmer dalam skenario serupa. Dell AS (Norwegia) bertindak sebagai commissionnaire bagi Dell Products, prinsipal yang merupakan residen pajak Irlandia. Karena Dell AS menjual atas namanya sendiri dan kontrak-kontraknya tidak mengikat Dell Products secara hukum terhadap pelanggan, Mahkamah Agung, dengan membatalkan putusan pengadilan banding, memutuskan tidak ada Agency PE di Norwegia. Putusan ini secara eksplisit merujuk logika Zimmer: tanpa kewenangan hukum untuk mengikat prinsipal, commissionnaire bukan merupakan dependent agent.

Dell Spanyol (Tribunal Supremo, 2016): Pendekatan Substantif yang Berlawanan

Struktur commissionnaire Dell yang secara substansi sama diadili di Spanyol dengan hasil berlawanan. Mahkamah Agung Spanyol dalam putusan No. 1475/2016 tanggal 20 Juni 2016 meneguhkan garis putusan Roche dan Borax sebelumnya, dengan memutuskan bahwa Dell Spanyol merupakan Agency PE dari Dell Ireland berdasarkan analisis substantif yang menentukan bahwa bukan formalitas hukum perikatan, melainkan kenyataan bahwa prinsipal secara ekonomis terikat pada hasil penjualan yang dilakukan oleh agennya. Divergensi antara Prancis dan Norwegia di satu sisi dan Spanyol di sisi lain, atas struktur komersial yang sebanding, mencerminkan ketidakkonsistenan sistemik yang kemudian menjadi argumentasi utama di balik reformasi BEPS Action 7.

Telebright Corp v. Director of Taxation (N.J. Tax Ct., 2010): Satu Pegawai Remote = PE

Putusan Telebright Corp., Inc. v. Director, Division of Taxation, 25 N.J. Tax 333 (N.J. Tax Ct. 2010) adalah yang paling relevan secara langsung dengan era remote working kontemporer. Telebright (Maryland) memiliki satu karyawan yang bekerja dari rumahnya di New Jersey. Pengadilan membenarkan klaim nexus New Jersey. Meskipun hanya satu pegawai, fungsi yang dilakukannya, pengembangan software, merupakan kegiatan bisnis inti perusahaan, bukan penunjang. Kesimpulan terpenting: jumlah pegawai bukan faktor penentu PE, melainkan fungsi yang mereka jalankan. Telebright sendiri adalah perkara nexus pajak negara bagian AS (Corporation Business Tax New Jersey), bukan perkara PE berdasarkan P3B, sehingga relevansinya bagi analisis PE bersifat analogis.

DIT v. Morgan Stanley (Supreme Court of India, 2007): Stewardship vs. Deputasi

Mahkamah Agung India dalam perkara DIT (International Taxation) v. Morgan Stanley & Co. Inc., (2007) 292 ITR 416 (SC), putusan tanggal 9 Juli 2007 atas banding dari ruling Authority for Advance Rulings, memperkenalkan distingsi penting antara dua jenis aktivitas pegawai yang dikirim lintas batas. Pertama, stewardship activities, yaitu pengawasan yang dilakukan induk semata untuk melindungi kepentingannya sendiri sebagai pelanggan, misalnya memastikan kualitas dan kerahasiaan layanan, sehingga tidak menciptakan service PE. Kedua, deputasi (deputation), yaitu penempatan pegawai yang tetap berada dalam payroll dan lien kepegawaian perusahaan pengirim, justru membentuk service PE. Distingsi ini relevan langsung bagi mobile workers: kunjungan berkala regional director untuk pengawasan internal berbeda secara hukum dari penempatan pegawai jangka panjang yang tetap dikendalikan oleh kantor pusat.

1. Paragraf 18 dan 19 dalam Commentary Article 5 sudah dihapus. Analisis home office PE kini harus mengacu pada paragraf 44.1-44.21 OECD (2025).

2. Di bawah 50% waktu kerja: presensi tidak ada (PE). Bukan aturan absolut, tetapi memberikan safe harbor praktis. Dokumentasi intensitas waktu kerja adalah pertahanan utama.

3. Di atas 50%: commercial reason test yang menentukan. Menghemat biaya kantor atau mempertahankan pegawai berbakat bukan alasan yang memadai. Yang relevan adalah apakah kehadiran pegawai memfasilitasi akses perusahaan ke pelanggan, pemasok, atau sumber daya di negara tersebut.

4. Fasilitasi layanan lintas zona waktu sudah cukup sebagai alasan komersial (Contoh E). Pertemuan fisik bukan satu-satunya bukti commercial reason. Pelayanan pelanggan real-time dari zona waktu yang berbeda juga memenuhi syarat.

5. Agency PE pasca-BEPS lebih luas daripada yang banyak diasumsikan. Negosiasi aktif sudah cukup meskipun kontrak ditandatangani di tempat lain. Review otoritas negosiasi tim sales lintas batas merupakan langkah mitigasi yang wajib.

Apakah bekerja remote dari Indonesia 2 hari per minggu dapat menciptakan PE bagi perusahaan asing?

Berdasarkan OECD (2025, para. 44.8 dan Example B), dua hari per minggu dari total lima hari kerja berarti sekitar 40% dari waktu kerja berada di bawah ambang batas 50%. Presumsinya tidak ada PE. Namun, ini adalah asumsi bahwa tidak ada faktor lain yang mengecualikan presumsi tersebut dan bahwa fakta aktual benar-benar konsisten dengan angka tersebut.

Apakah OECD Commentary 2025 mengikat secara hukum?

Tidak. Commentary: OECD memiliki otoritas persuasif dan lazim dijadikan acuan oleh pengadilan dan otoritas pajak, tetapi tidak mengikat sebagai hukum internasional. Implementasinya bergantung pada teks P3B bilateral yang berlaku antara dua negara yang bersangkutan, yang mungkin mengadopsi atau tidak mengadopsi posisi Commentary OECD. Sejumlah negara bahkan mencatatkan posisi berbeda atas panduan baru ini; India, misalnya, menyatakan tidak menerima tes-tes baru tersebut, dan Israel menetapkan kriteria tersendiri untuk mengukur ambang batas 50%. Memeriksa teks P3B dan posisi masing-masing negara karenanya tetap wajib dilakukan.

Seberapa besar risiko Agency PE bagi tim sales yang bekerja dari luar negeri?

Sangat besar pasca-BEPS Action 7. Tim sales yang secara reguler bernegosiasi dengan calon klien di yurisdiksi asing, bahkan tanpa wewenang untuk menandatangani kontrak, berpotensi membentuk Agency PE. Pembatasan kontraktual yang jelas atas otoritas negosiasi, disertai dokumentasi yang membuktikan bahwa kontrak hanya diselesaikan di kantor pusat tanpa modifikasi, merupakan langkah mitigasi yang paling efektif.

Apakah putusan Zimmer masih relevan sebagai acuan?

Relevansinya kini bersifat historis. Logika Zimmer, commissionnaire yang bertindak atas nama sendiri, tidak menciptakan Agency PE secara spesifik, yang kemudian dikoreksi oleh BEPS Action 7. Menggunakan Zimmer sebagai justifikasi struktur commissionnaire dalam P3B pasca-BEPS merupakan argumen yang sangat lemah.

Disclaimer: Artikel ini disusun untuk tujuan edukasi dan informasi umum dan tidak dapat dianggap sebagai nasihat hukum atau pajak. Konsultasikan permasalahan spesifik dengan konsultan yang berkualifikasi.