Oleh: Fakry, SE. & Puput Bayu Wibowo, S.Ak.
Belum lama ini, diskursus publik di media sosial sempat diwarnai oleh keluhan seorang pendiri perusahaan pengembang perangkat lunak (software developer) di Indonesia. Unggahan tersebut menyoroti kekecewaan yang bersangkutan terhadap koreksi dari Direktorat Jenderal Pajak (DJP) yang berujung pada pengenaan tambahan pajak dalam jumlah yang cukup signifikan. Inti dari koreksi fiskal tersebut berpusat pada perlakuan atas biaya gaji tim pengembangan (development), yang menurut pandangan otoritas pajak, seharusnya dibebankan melalui mekanisme amortisasi, bukan dibiayakan sekaligus pada tahun berjalan.
Menyikapi fenomena ini, penting untuk menelaah bagaimana sebenarnya regulasi perpajakan di Indonesia mengatur perlakuan biaya tersebut. Titik tolak pemahaman ini dapat dirujuk pada Penjelasan Pasal 28 ayat (7) Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan (UU KUP). Dalam penjelasan tersebut ditegaskan bahwa pembukuan wajib diselenggarakan dengan cara atau sistem yang lazim dipakai di Indonesia—seperti Standar Akuntansi Keuangan (SAK)—kecuali jika peraturan perundang-undangan perpajakan menentukan lain. Prinsip ini menegaskan bahwa sepanjang tidak diatur secara spesifik oleh aturan pajak maka perlakuan pembukuan harus tunduk pada SAK yang berlaku.
Memasuki ranah pajak penghasilan, Pasal 6 ayat (1) huruf a Undang-Undang Pajak Penghasilan (UU PPh) pada dasarnya memperkenankan Wajib Pajak untuk mengurangkan biaya dalam menghitung penghasilan kena pajak. Syarat mutlaknya, biaya tersebut harus memiliki kaitan (baik langsung maupun tidak langsung) dengan kegiatan mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan. Lebih lanjut, pada huruf b dalam ketentuan yang sama, diatur bahwa pengeluaran untuk memperoleh hak dan biaya lain yang memiliki masa manfaat lebih dari satu tahun wajib diamortisasi sesuai dengan Pasal 11A. Hal ini dipertegas oleh Pasal 9 ayat (2) UU PPh yang melarang pembebanan sekaligus atas pengeluaran yang masa manfaatnya melebihi satu tahun. Regulasi ini sejatinya merupakan perwujudan dari prinsip penandingan pendapatan dengan biaya (matching costs against revenue principle), sebagaimana tersurat dalam Penjelasan Pasal 9 ayat (2) UU PPh.
Sebagai aturan pelaksana dari Pasal 11A UU PPh, Pasal 22 ayat (5) Peraturan Pemerintah Nomor 55 Tahun 2022 memberikan mandat kepada Menteri Keuangan untuk mengatur tata cara perhitungan amortisasi atas aset takberwujud. Mandat ini kemudian diwujudkan melalui Peraturan Menteri Keuangan Nomor 72 Tahun 2023 (PMK-72/2023) yang membedakan perangkat lunak ke dalam dua kategori: Program Aplikasi Umum dan Program Aplikasi Khusus. Program Aplikasi Umum didefinisikan sebagai program yang dapat digunakan oleh pengguna umum untuk memproses berbagai pekerjaan dengan komputer. Sedangkan Program Aplikasi Khusus rogram yang dirancang khusus untuk keperluan otomatisasi sistem administrasi, pekerjaan atau kegiatan usaha tertentu yang bukan merupakan bagian integral dari perangkat kerasnya. Secara perpajakan, PMK-72/2023 menetapkan bahwa pengeluaran untuk perolehan Program Aplikasi Khusus wajib dibebankan melalui mekanisme amortisasi. Sebaliknya, biaya perolehan Program Aplikasi Umum dapat dibebankan sekaligus pada tahun terjadinya pengeluaran.
Mengingat ketentuan perpajakan sering kali bersandar pada praktik akuntansi, telaah lebih lanjut perlu diarahkan pada perlakuan perangkat lunak berdasarkan Standar Akuntansi Keuangan di Indonesia. Bagi perusahaan pengembang perangkat lunak, perlakuan akuntansinya sangat bergantung pada tujuan pembuatan perangkat lunak tersebut. Secara normatif, hal ini diatur dalam PSAK 19 tentang Aset Takberwujud dan PSAK 72 tentang Pendapatan dari Kontrak dengan Pelanggan. Dalam praktiknya, terdapat dua model bisnis utama. Pertama, perangkat lunak yang dikembangkan sebagai produk internal untuk kelak dijual massal, dilisensikan, atau disewakan berbasis Software as a Service (SaaS). Kedua, perangkat lunak yang murni dikembangkan berdasarkan pesanan khusus dari pelanggan (custom software atau project-based).
Pada model bisnis pertama—pengembangan perangkat lunak sebagai "produk utama" perusahaan—perlakuan akuntansinya tunduk pada PSAK 19 terkait Aset Takberwujud yang Dihasilkan Internal. Berdasarkan standar ini, proses penciptaan perangkat lunak diwajibkan untuk dipisahkan ke dalam dua fase yang berbeda: fase penelitian (riset) dan fase pengembangan.
Pada fase penelitian, seluruh biaya yang timbul di tahap awal (seperti riset pasar, pencarian alternatif solusi, hingga desain konseptual) sama sekali tidak diizinkan untuk dikapitalisasi. Pengeluaran tersebut harus langsung diakui sebagai beban operasional dalam Laporan Laba Rugi pada periode terjadinya (PSAK 19 Paragraf 54). Rujukan tambahan pada Paragraf 56 memaparkan contoh kegiatan penelitian, di antaranya: (a) kegiatan yang ditujukan untuk memperoleh pengetahuan baru; (b) pencarian, evaluasi, dan seleksi final untuk penerapan atas penemuan penelitian; (c) pencarian alternatif bahan baku, peralatan, produk, proses, sistem, atau jasa; serta (d) perumusan, desain, evaluasi, dan seleksi final untuk beragam alternatif yang sifatnya baru atau sedang ditingkatkan.
Memasuki fase pengembangan, pengeluaran baru dapat dikapitalisasi apabila perusahaan mampu membuktikan pemenuhan enam kriteria yang cukup ketat (PSAK 19 Paragraf 57). Kriteria tersebut mencakup:
- Kelayakan teknis penyelesaian perangkat lunak agar siap digunakan atau dijual;
- Niat entitas untuk menyelesaikannya serta menggunakannya atau menjualnya;
- Kemampuan entitas untuk menggunakan atau menjual aset tersebut;
- Kejelasan mengenai cara perangkat lunak tersebut menghasilkan manfaat ekonomi masa depan (misalnya, adanya kepastian eksistensi pasar);
- Ketersediaan sumber daya teknis dan finansial yang memadai untuk menyelesaikan proses pengembangan; serta
- Kemampuan entitas dalam mengukur pengeluaran secara andal selama masa pengembangan (seperti sistem penelusuran gaji pemrogram khusus untuk proyek terkait).
Selanjutnya, biaya-biaya yang memenuhi kriteria kapitalisasi di fase pengembangan ini akan diakui sebagai Aset Takberwujud. Patut dicatat bahwa proses amortisasi atas aset ini baru diperkenankan untuk dimulai ketika perangkat lunak tersebut telah rampung 100% dan siap dikomersialkan.
Di sisi lain, untuk model bisnis yang kedua—di mana pengembang memproduksi perangkat lunak berdasarkan kontrak dari klien tertentu—perlakuan akuntansinya sangat berbeda. Dalam skenario ini, perangkat lunak yang dihasilkan pada hakikatnya bukan merupakan aset milik entitas pengembang, melainkan merupakan bagian dari kewajiban pemenuhan kontrak kepada pelanggan. Oleh karena itu, biaya-biaya operasional yang dikeluarkan oleh pengembang (seperti gaji tim pemrogram maupun biaya peladen) tidak dikapitalisasi sebagai aset takberwujud, melainkan dicatat sebagai Biaya Pemenuhan Kontrak merujuk pada PSAK 72 Paragraf 95-97. Konsekuensinya, tidak ada mekanisme amortisasi pada pembukuan pihak pengembang karena aset pada akhirnya menjadi hak milik pelanggan. Pihak pelangganlah yang nantinya akan melakukan kapitalisasi dan amortisasi di dalam pembukuan mereka sesuai pedoman PSAK 19.
Kesimpulan
Sebagai konklusi, polemik mengenai pembebanan biaya pengembangan perangkat lunak sejatinya berakar pada perbedaan sudut pandang antara pendekatan regulasi perpajakan dan standar akuntansi komersial. Di satu sisi, ketentuan fiskal melalui PMK-72/2023 cenderung melakukan simplifikasi perlakuan pengeluaran untuk 'Program Aplikasi Khusus' ke dalam mekanisme amortisasi. Hal ini dilandasi oleh prinsip penandingan pendapatan dan biaya untuk pengeluaran yang memiliki masa manfaat lebih dari satu tahun. Sebaliknya, Standar Akuntansi Keuangan membahas isu ini secara lebih substantif dengan menitikberatkan pada karakteristik model bisnis dan substansi ekonominya.
Praktik akuntansi mewajibkan adanya pemisahan tegas antara fase penelitian yang dibebankan langsung pada tahun berjalan dengan fase pengembangan yang dikapitalisasi untuk produk internal. Selain itu, SAK juga mengakui mekanisme pengakuan biaya pemenuhan kontrak—tanpa adanya amortisasi di pihak pengembang—untuk proyek yang murni berbasis pesanan klien. Perbedaan paradigma dalam menginterpretasikan wujud aset dan metode pengakuan biaya inilah yang kerap bermuara pada koreksi fiskal.
Saran
Menyikapi celah interpretasi antara regulasi perpajakan dan realitas operasional industri tersebut, diperlukan langkah rekonsiliasi kebijakan guna menciptakan kepastian hukum yang berimbang. Otoritas pajak ke depan perlu mempertimbangkan pengaturan terpisah dan khusus yang mengatur perlakuan perpajakan bagi industry teknologi informasi/perangkat lunak. Aturan ini idealnya mengakomodasi karakteristik unik proses bisnis pengembangan perangkat lunak dengan menyelaraskannya terhadap prinsip-prinsip SAK, terutama dalam mengakui pembebanan biaya pada fase riset serta membedakan perlakuan antara produksi peranti lunak massal dan pesanan khusus (project-based).
Sebagai wujud kepatuhan yang berimbang, wajib pajak di sektor ini juga dituntut untuk meningkatkan kualitas tata kelola administrasinya. Entitas pengembang perlu membekali diri dengan dokumentasi proyek yang terstruktur, seperti perincian alokasi jam kerja (timesheet) pemrogram dan laporan rekam jejak fase riset, sehingga validitas pembukuan dapat dipertanggungjawabkan saat pemeriksaan. Konvergensi pemahaman antara fiskus dan pelaku industri ini diharapkan tidak hanya meminimalkan risiko sengketa di ruang pengadilan pajak, tetapi juga merawat iklim usaha yang kondusif agar ekosistem digital di Indonesia dapat terus berekspansi secara berkelanjutan.
